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Aspectos Jurídicos do Software Livre - Aspectos Tributários

No Brasil, diversas espécies de tributos  (via de regra: impostos, taxas e contribuições de melhoria) podem incidir sobre as mais variadas atividades e aspectos de nosso cotidiano. São exemplos: a venda e compra de mercadorias, a atividade de exportação e importação de bens e serviços, a propriedade imóvel nas áreas urbana e rural e tantas outras que, não é de se surpreender que também seja objeto de tributação o desenvolvimento, a comercialização, o licenciamento e a compra e venda de softwares.

Conforme o regime tributário brasileiro “há três fatores geradores de tributos (impostos e contribuições) no setor de software:

(i) o faturamento ou lucro decorrente da comercialização de software e prestação de serviços de informática;
(ii) o desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior ou do recebimento de serviço prestado no exterior;
(iii) a remessa para o exterior para o pagamento de direito autorais” 1.

Importante notar que a depender da atividade e da competência atribuída por lei, os tributos podem ser criados pela União, pelos estados ou por cada município, o que significa, nestes dois últimos casos, que o regramento legal para a tributação das atividades relacionadas ao software no estado de São Paulo, pode ser bastante diverso daquele praticado em outros estados, principalmente nas zonas beneficiadas por leis de incentivo ou de isenção.

Ainda em relação ao software, já houve distinção, ao menos jurisprudencial, para fins de tributação entre os chamados softwares de prateleira (considerados como mercadoria) e os softwares sob encomenda (considerados como serviço). Via de regra, ambos são contratos de licença de uso, diferindo tão somente quanto à forma de aceitação das partes contratantes.

No caso dos softwares de prateleira, os adquirentes submetem-se aos contratos por adesão, e aceitam os termos do contrato de forma tácita, ao passo que nos softwares por encomenda, as partes firmam contrato de licença ou cessão de direitos de uso, cujas cláusulas são amplamente discutidas e debatidas, e a aceitação nesse caso é expressa.

A seguir, faremos alguns breves comentários acerca da tributação incidente sobre as atividades relacionadas à comercialização e ao desenvolvimento de softwares. O intuito é tão somente introduzir o tema para futuros estudos.

Âmbito federal:

São quatro os principais tributos que incidem sobre aquele que elabora o software (também conhecido como elaborador): i) Imposto de Renda (IR); ii) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL); iii) Contribuições para o Programa de Integração Social e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS), e iv) Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS).

O IR e a CSLL incidem em regime normal de apuração de acordo com o faturamento e opção de recolhimento que é feita pelo contribuinte.

A PIS e COFINS incidem sobre o faturamento mensal das pessoas jurídicas, relativas às receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de configuração, análise, programação, instalação, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software. A tributação incide sobre as pessoas jurídicas, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

Para as pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior que realizem importação de bens e serviços a serem realizados no país ou cujo resultado seja aqui verificado há também a incidência da PIS-Importação e da COFINS-Importação.

Ambas as contribuições obedecem ao regime cumulativo (art. 10 da Lei Federal nº. 10.833/2003 e art. 26 da Lei Federal nº. 11.051/2004) com alíquotas de 0,65% e 3% respectivamente, exceto comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado que permanecem no regime não-cumulativo (alíquotas de 1,65% e 7,6%).

Estaduais:
No Supremo Tribunal Federal (entendimento exposto já em 1998 e reafirmado no julgado RE-AgR 285870, Voto do Min. Eros Graus, fl. 1082, DJ 01/08/2008). e no Superior Tribunal de Justiça (REsp 216967/SP - Ministra Eliana Calmon -  DJ 22.04.2002  e  REsp 222001 / SP, Ministro João Otávio de Noronha - DJ 05/09/2005) é pacífico o entendimento de que sobre licenciamento ou cessão do direito de uso de software não incide tributação.
Entretanto, há incidência de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série (“software de prateleira”)
A partir desse entendimento também incide sobre os softwares de prateleira o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) no caso do software ser considerado como produto industrializado pelo vendedor. Nessa hipótese, as alíquotas variam conforme sua classificação na Tabela de Incidência do IPI e o contribuinte é o produtor/vendedor quando da primeira saída do produto industrializado.

Municipais:
No âmbito municipal, é passível a incidência de Imposto sobre Serviços de qualquer natureza (ISS) cujo tratamento tributário estará previsto na legislação do Município onde estiver estabelecido o elaborador.

Incentivos Fiscais

A Lei do Bem
A Lei 11.196/2005 (Lei do Bem), regulamentada pelo Decreto 5.798/2006, outorga incentivos fiscais à qualquer empresa que promover “inovação tecnológica”.

Segundo esta Lei (art. 17, § 1º) “considera-se inovação tecnológica a concepção de novo produto ou processo de fabricação, bem como a agregação de novas funcionalidades ou características ao produto ou processo que implique melhorias incrementais e efetivo ganho de qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no mercado”.

Os principais incentivos são (art. 17):

I - dedução, para efeito de apuração do lucro líquido ( base de cálculo para o IR e a CSLL), de valor correspondente à soma dos dispêndios realizados no período de apuração com pesquisa tecnológica e desenvolvimento (P&D) de inovação tecnológica;

II - redução de 50% (cinqüenta por cento) do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI incidente sobre equipamentos, máquinas, aparelhos e instrumentos, bem como os acessórios sobressalentes e ferramentas que acompanhem esses bens, destinados à P&D;

III - depreciação integral, no próprio ano da aquisição, de máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, novos, destinados à utilização nas atividades de pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inovação tecnológica, para efeito de apuração do IRPJ e da CSLL; (Redação dada pela Lei nº 11.774, de 2008)

IV - amortização acelerada, mediante dedução como custo ou despesa operacional, no período de apuração em que forem efetuados, dos dispêndios relativos à aquisição de bens intangíveis, vinculados exclusivamente às atividades de P&D, classificáveis no ativo diferido do beneficiário, para efeito de apuração do IRPJ;

V - crédito do imposto sobre a renda retido na fonte incidente sobre os valores pagos, remetidos ou creditados a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, a título de royalties, de assistência técnica ou científica e de serviços especializados, previstos em contratos de transferência de tecnologia averbados ou registrados nos termos da Lei no 9.279, de 14 de maio de 1996, nos seguintes percentuais:

a) 20% (vinte por cento), relativamente aos períodos de apuração encerrados a partir de 1o de janeiro de 2006 até 31 de dezembro de 2008;

b) 10% (dez por cento), relativamente aos períodos de apuração encerrados a partir de 1o de janeiro de 2009 até 31 de dezembro de 2013;

VI - redução a 0 (zero) da alíquota do imposto de renda retido na fonte nas remessas efetuadas para o exterior destinadas ao registro e manutenção de marcas, patentes e cultivares.

A dedutibilidade do lucro líquido prevista no inciso I do art. 17 (supra) aplica-se também as despesas com pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inovação tecnológica contratados no País com universidade, instituição de pesquisa ou inventor independente, desde que a pessoa jurídica que efetuou a despesa fique com a responsabilidade, o risco empresarial, a gestão e o controle da utilização dos resultados dos dispêndios.

Além destes benefícios, a pessoa jurídica poderá excluir do lucro real e da base de cálculo da CSLL, o valor correspondente a até 60% (sessenta por cento) da soma dos dispêndios realizados no período de apuração com P&D.

Esta exclusão poderá chegar a até 80% (oitenta por cento) dos dispêndios em função do número de empregados pesquisadores contratados pela pessoa jurídica, na forma a ser definida em regulamento.

Também poderão ser deduzidos do Lucro Real (IRPJ) e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, no mínimo a metade e no máximo duas vezes e meia dos dispêndios efetivados em projeto de pesquisa científica e tecnológica e de inovação tecnológica a ser executado por Instituição Científica e Tecnológica – ICT, atendidos os requisitos do art. 19-A da Lei do Bem.

Contudo, tal benefício não pode ser cumulado com os anteriores, nem com a dedução a que se refere o inciso II do § 2o do art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, relativamente a projetos desenvolvidos pela ICT com recursos despendidos na forma do caput deste artigo. (Incluído pela Lei nº 11.487, de 2007)

Estes incentivos não se aplicam às pessoas jurídicas que utilizem os benefícios previstos nas Leis nº 8.248, de 23 de outubro de 1991, nº 8.387, de 30 de dezembro de 1991, e nº 10.176, de 11 de janeiro de 2001 (redução de IPI para setor de informática e automação) que terão benefícios diferenciados, tais como a dedução para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, do valor correspondente a até 160% (cento e sessenta por cento) dos dispêndios realizados no período de apuração com P&D.

A dedução poderá chegar a até 180% (cento e oitenta por cento) dos dispêndios em função do número de empregados pesquisadores contratados pela pessoa jurídica, na forma definida no regulamento, e pode se estender a outras atividades desenvolvidas pela pessoa jurídica beneficiária. (vide Art. 26, L. 11.196/2005)

Todos estes incentivos independem de prévia autorização do Governo.

A fiscalização do correto enquadramento e utilização dos benefícios são efetuadas a posteriori.

Incentivo para as empresas do setor de informática e automação

A Lei 11.077/2004 (regulamentada pelo Decreto 5.906/2006) veicula isenções ou reduções de IPI para empresas do Setor de Informática e automação que invistam em P&D na área de TI.

O art. 2º. do Decreto 5.906/2006 considera “programas para computadores, máquinas, equipamentos e dispositivos de tratamento da informação e respectiva documentação técnica associada (software)” como “bens e serviços de informática e automação”, dentre outros.

A título de exemplo, os microcomputadores portáteis descritos no Decreto 5.906/2006 fabricados no Centro-Oeste ou nas áreas da SUDAM e SUDENE são isentos de IPI até 2014 e os produzidos em outras áreas sujeitos ao IPI reduzido em 95% de sua alíquota.

Esses percentuais se aplicam até 2014, quando serão progressivamente reduzidos, até sua extinção em 2019.

Quanto aos investimentos obrigatórios em P&D, eles devem ser de, no mínimo, 5% sobre o faturamento obtido apenas com os produtos contemplados com os incentivos nos termos da Legislação específica

Mais informações no site http://www.mct.gov.br/temas/info/incentivos/incentivos.htm

Simulador de ganho com os incentivos previstos na Lei do Bem (Inovação Tecnológica): http://proinova.isat.com.br/SimuladorFinanceiro.aspx

 


1. Parecer Tendências – Tributação e Desenvolvimento no Setor de Software Brasileiro – Dezembro 2006.